EDITORIALE
EVASIONE FISCALE
E RICICLAGGIO DI DENARO
I NUOVI OBBLIGHI PER I PROFESSIONISTI GIURIDICO-ECONOMICI
di
di Giancarlo Cervino
Centre for International Fiscal Studies - Lugano
Dall’entrata definitiva in
vigore della normativa antiriciclaggio con il D. Lgs.
20 febbraio 2004, n. 56, che in recepimento della Seconda
Direttiva dell’Unione Europea 2001/97/CE del 4.12.2001,
ha esteso gli obblighi prima previsti per le banche ed
i principali intermediari finanziari anche alle professioni
economiche e giuridiche quali i notai, gli avvocati, i
dottori e ragionieri commercialisti ed i consulenti del
lavoro, la dottrina è quasi sempre stata unanime
sul principio della considerazione dei reati previsti
dagli articoli 2 e 3 del Decreto Legislativo 20 marzo
2000, n. 74, comprendenti tutti i casi di frode fiscale
perpetrata o meno con l’utilizzo di documentazione
falsa o altri artifizi, come reato presupposto di quelli
a cui si applica la normativa antiriciclaggio per quanto
riguarda l’obbligo di segnalazione per operazioni
sospette all’Ufficio Italiano Cambi.
In pratica, il professionista,
eccettuato quando è coinvolto come complice o in
concorso con l’organizzazione delle operazioni fraudolenti,
quando si trova di fronte ad un soggetto che deliberatamente
cerchi di utilizzare i suoi servizi per mettere in atto
delle manovre volte a realizzare un’operazione di
riciclaggio in senso stretto o di utilizzo di denaro proveniente
da reato, deve senza alcun dubbio segnalare l’operazione
all’UIC, anche se questo comportamento potrebbe
metterlo nella non facile situazione nei confronti del
suo potenziale o, ancor peggio, già acquisito o
consolidato cliente, di tradimento di quel rapporto fiduciario
che lo lega a quest’ultimo.
Il tutto in nome della suprema
esigenza di evitare che simili operazioni finiscano per
agevolare l’utilizzo di notevoli masse di denaro
ed altre attività finanziarie aventi come scopo
quello di distorcere il corretto funzionamento dei mercati
basati sullo scambio in libera concorrenza.
Del resto, l’elemento del
dolo specifico previsto per le fattispecie di frode presuppone
un intento del contribuente di violazione palese della
normativa tributaria che garantisce un prelievo che mette
in condizione di finanziare una macchina sociale che produca
benessere e prosperità per tutti i suoi membri.
E questo non solo a livello italiano, ma probabilmente
in tutti quei Paesi in cui esiste un sistema tributario
che persegua simili obiettivi.
La situazione si complica enormemente
ed è fonte anche di voci discordanti in autorevole
dottrina, quando il dibattito si sposta sull’evasione
ed sulla cosiddetta elusione fiscale.
In pratica, quanto previsto dagli
articoli 4 e 5 di infedele ed omessa dichiarazione, ma
anche oseremo aggiungere, pur consci sollevare molti dubbi,
quelli di elusione marcatamente previsto dall’art.
37 bis del DPR 29 settembre 1973, n. 600.
Il confine fra il lecito risparmio
d’imposta e l’elusione si è vistosamente
spostato negli ultimi dieci anni, soprattutto per esigenze
di copertura di una spesa pubblica dei Paesi industrializzati
caratterizzati da un rovesciamento verso l’alto
della piramide demografica per finanziare soprattutto
un welfare sempre più oggetto di attacchi esterni
da parte dei Paesi in via di industrializzazione e quelli
in via di sviluppo.
Questo fenomeno lo si riscontra
chiaramente nell’evoluzione del Commentario al modello
OCSE di convenzione contro le doppie imposizioni, come
pure in quella delle principali normative antielusive
fra cui spiccano quelle più complete ed invasive
quali quella statunitense, francese, tedesca e, negli
ultimi anni, britannica.
In Italia, solo recentemente, il principio di origine
anglosassone della “sostanza sulla forma”
per la valutazione delle operazioni fiscali in odore di
elusione, ha fatto la sua comparsa prima nell’autorevole
giurisprudenza della Corte di Cassazione ed in seguito
nei sempre più incisivi interventi legislativi.
Ma la grande differenza fra l’Italia
ed i Paesi summenzionati, non risiede soltanto nei numeri
assoluti e relativi dell’evasione fiscale per rapporto
al PIL, ma anche in un rapporto di minore fiducia del
contribuente, non importante di quale tipologia, età
fascia o estrazione sociale, nei confronti del prelievo
contributivo statale.
La questione ha probabilmente
origini storiche la cui analisi meriterebbe un’analisi
approfondita anche se non è l’oggetto di
questa breve trattazione.
Questo rapporto non può
non riflettersi nell’atteggiamento dei professionisti
del settore sia quando assistono il loro cliente contribuente
sia quando sono essi stessi contribuenti.
Questa situazione non fa che complicare
l’analisi di quando effettivamente nasca e di come
si configuri il reato di evasione fiscale o anche quando
la semplice operazione elusiva che mancando di quel business
purpose extrafiscale sufficiente la condanna in quel “limbo
fiscale” è a rischio di scivolare negli inferi
fiscali del Decreto Legislativo 74/2000.
Le due tematiche principali oggetto
del contendere riguardano:
da un lato, la circostanza che
l’evasione o l’elusione, riguardano un mero
risparmio d’imposta creando solo indirettamente
quel provento di reato costituito da denaro, beni o altre
utilità, che il riciclatore cerca tanto diligentemente
di occultare,
e
dall’altro, quando il delitto
non colposo (se di delitto si tratta perché
ricordiamo che la sanzione penale scatta solo al raggiungimento
di precise soglie quantitative) nasca esattamente, essendo
prevista dalla normativa attuale l’impunibilità
del mero tentativo.
Paradossalmente, per il tentativo,
l’Italia ha una posizione molto più favorevole
di alcuni Paesi che non sanzionano se non amministrativamente
alcune forme di evasione fiscale o con pene assai più
lievi di quella italiana, ma che prevedono una punibilità
anche per il semplice tentativo (un esempio per tutti
molto significativo è dato proprio dalla vicina
Svizzera).
Per la normativa italiana, il
momento preciso in cui si concretizzano le principali
fattispecie di evasione fiscale è quello della
presentazione della dichiarazione e del periodo immediatamente
successivo in cui è possibile porvi rimedio senza
particolari conseguenze.
Ma questo momento può intervenire
anche a più di un anno di distanza dalla commissione
del fatto che ha dato origine al flusso di denaro eventualmente
da riciclare o che non ha dato origine ad alcun flusso
del tutto ma ha procurato solo l’aspettativa concreta
di una maggiore disponibilità finanziaria al contribuente.
Aspettativa derivante comunque
da un illecito risparmio fiscale e quindi in flusso di
denaro, se esiste, da riciclare potenzialmente ed immettere
nel circuito economico.
La prima domanda da porsi in questa
situazione è dunque la seguente: come si può
ipotizzare un’operazione di riciclaggio da segnalare
quando il soggetto supposto consapevole che la mette in
atto, potrebbe non essere cosciente che il denaro non
proviene da un reato già commesso bensì
si concretizzerà solo in futuro?
L’atteggiamento
ovvio, anche se non sempre condivisibile, è evidentemente
quello di escludere la segnalazione per motivi di pura
ragionevolezza e certezza del diritto penale, dato che
non si possono certo incriminare o punire le intenzioni
tranne alcuni reati di pericolo particolarmente gravi.
Ma se di reato si tratta è
sicuramente di danno, ed il principale danneggiato, l’erario,
potrebbe anche non esserlo o vedere mitigato lo stesso.
Si supponga, per esempio, che
al momento della strutturazione dell’operazione
di evasione, il contribuente sia in una potenziale situazione
che, se presentasse l’infedele dichiarazione quel
giorno, certamente supererebbe le soglie di punibilità;
ma questo potrebbe non essere più vero alla fine
dell’anno, in ragione delle mutate condizioni economiche
del contribuente stesso. Equivarrebbe di fatto ad un processo
a delle intenzioni che vanno oltre quella di commettere
il reato.
Mancando i presupposti del provento
del reato che si concretizza materialmente e della commissione
del reato che sarebbe soltanto futura, l’eccesso
di zelo di un professionista nella segnalazione di un’operazione
potenzialmente sospetta sulla base di semplici indizi
esterni che lui comunque non è tenuto ad approfondire
oltre alla normale diligenza professionale, poiché
la normativa antiriciclaggio non gli assegna alcun obbligo
o potere inquirente, minerebbe per sempre quel rapporto
di fiducia con un cliente medio la cui probabilità
di propensione dell’intento evasivo od elusivo è
molto più alta (con debita distinzione fra zone
geografiche, tipologia e settore di attività) che
non quella di un equivalente contribuente residente in
un Paese ove sarebbe sanzionato anche per il solo tentativo.
In Italia, perciò, il professionista
è ben cosciente di operare in un contesto economico
e sociale dove i fenomeni di evasione sono frequenti (anche
perché meno socialmente sanzionati dalla vox populi
che in altri Paesi), ma non ha la certezza che i presupposti
vengano rispettati per un corretto comportamento di segnalazione.
Paradossalmente, il ritorno ad
un’impostazione punitiva dell’evasione fiscale
ispirata alla precedente legislazione ante 2000, facente
perno sulla famosa Legge 516 (“manette agli evasori”)
potrebbe agevolarlo nel compito e gli permetterebbe di
andare più a colpo sicuro nelle sue segnalazioni.
Semplicemente allargando lo spettro
criminale, potremo sortire un maggior effetto normativo,
ma non credo che questo sia auspicabile anche in considerazione
del fatto che se l’evasione e la frode sono aumentate
quantitativamente e qualitativamente non è certo
a causa della modifica della norma penale tributaria.
In realtà, ben altre forze esogene di carattere
economico e sociale spingono su tali comportamenti.
Resta da chiedersi se il professionista
non adempia effettivamente e diligentemente al suo compito
allorquando segnali l’operazione sospetta soltanto
in presenza se non di prove certe, quantomeno di indizi
precisi, gravi e concordanti di un possibile reato fiscale
che, come potrebbero legittimamente far scattare un’indagine
amministrativa o penale sul soggetto, possano altrettanto
coinvolgere il soggetto terzo che si occupa puntualmente
e coscientemente del reato di riciclaggio del provento
stesso (sempre escludendo il suo concorso nel reato).
Così facendo, il professionista
non sarebbe portato a tradire frequentemente la fiducia
dei propri clienti e renderebbe più agevole anche
il lavoro degli organi di controllo ed inquirenti che
sarebbero altrimenti paralizzati da una enorme mole di
segnalazioni assolutamente inutili.
